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税务律师实务谈 | 股权转让用阴阳合同逃税被追刑责了!但这只是开始
发布日期: 2021-10-13

2021年9月28日,国家税务总局办公厅发布了《税务总局曝光增值税发票虚开骗税和隐瞒高收入未如实申报纳税典型案例》,其中第三例即安徽破获利用“阴阳合同”隐瞒股权转让收入逃税案。该起案件中,司法机关查实安徽某药业公司股东鲍某与殷某签订《股权转让协议》,将其实际持有的该药业公司51.09%的股权转让给殷某,实际转让价格为7000万元,后利用“阴阳合同”少缴税款合计1175.48万元。税务稽查部门依法做出对鲍某追缴税款、加收滞纳金并处罚款的处理处罚决定后,鲍某未按期补缴,后案件进入司法程序。2021年3月,安徽省某区人民法院判决认定,鲍某将其持有的某公司股权转让他人后采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报,且涉及金额巨大,其行为已构成逃税罪,依法判处鲍某有期徒刑四年,并处罚金人民币50万元。


税务总局公布这个案件绝非偶然,中共中央办公厅、国务院办公厅印发的《关于进一步深化税收征管改革的意见》明确要求,对隐瞒收入、虚列成本、转移利润以及利用“税收洼地”“阴阳合同”和关联交易等逃避税行为,加强预防性制度建设,加大依法防控和监督检查力度。要对阴阳合同逃避税行为开刀,总是要“见红”的,要抓典型,形成威慑的。


这也从另一个侧面说明,阴阳合同现象不是个别、偶然的,而是普遍的、多发的,特别是在股权转让领域。需要提醒大家:“阴阳合同”能达到暂时避税效果的同时,隐藏的法律和税务风险也非常大。


一、何谓阴阳合同?


“阴阳合同”实际并非一个严谨的法律概念。简单而言,即合同当事人为达成一定目的而签署的两份甚至多份内容不同的合同。一般情况下,对外公开的一份为阳合同,其上并不记载当事人真实的意思表示,当事人之间并不据此执行,该份合同只作对外公示、工商登记、纳税申报等用途;另一份存在于当事人内部的阴合同则是当事人真实的意思表示,是当事人间实际执行的合同。


二、阴阳合同的多发领域及原因


“阴阳合同”这一现象不唯存在于股权转让领域。影视业中,明星偷税漏税,签署“阴阳合同”逃避税收早已引发社会热议,房屋买卖、建筑施工等场景下,这一现象亦大量出现。例如在房屋买卖中,买卖双方签订“阳合同”或为降低合同标的、减少缴纳税款,或为提交银行审查、申请更多按揭贷款,或为登记备案、规避房屋限价,目的与用途不一;再如建筑施工场景中,由于建筑市场存在供需失衡,尤其在建筑业企业资质管理规定出台后,部分施工企业为了达到资质标准要求的业绩,不得不答应开发商的苛刻条件或主动提出优惠条件以在激烈竞争中求取生存,无法在“阳合同”中明示的内容,自然只能在“阴合同”中约定。此外,在建筑市场中,垫资已成为行业激烈竞争背景下的常规手段,尽管我国现行的法律法规对是否可以垫资并无明文规定,但主管部门从规范建筑市场交易秩序的目的出发,在实务中对垫资持相对禁止的态度,如果在招标文件、合同中明示垫资要求或条款,可能导致上述文件难以通过审查备案程序,当这一矛盾无法化解,便只能通过“阴合同”来记载相应真实的意思表示。


三、阴阳合同涉税责任与法律责任


实务中,当事人之所以冒着巨大风险弄虚作假签订阴阳合同,有很大一部分是出于逃避缴纳税款的目的。这首先是一种涉税违法行为,《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条规定:“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证,或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入,或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报,不缴或者少缴应纳税款的,是偷税。对纳税人偷税的,由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金,并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款,构成犯罪的,依法追究刑事责任”,故利用阴阳合同偷税一经查实,行为人首先要面临的是的行政处理和处罚,即补缴税款、滞纳金并缴纳罚款。


不仅是行政处罚,还有可能构成犯罪,承担刑事责任。我国1997年刑法第二百零一条规定的罪名,叫偷税罪,前述偷税行为只要达到了特定的数额和比例就能构成犯罪。2009年刑法修正案(八)对原刑法第二百零一条偷税罪进行了较大的修改,提升了入罪数额,将罪名由偷税罪改为了逃税罪,还增加了一个特殊的豁免条款,即逃税人只要“经税务机关依法下达追缴通知后,补缴应纳税款,缴纳滞纳金,已受行政处罚的,不予追究刑事责任;但是,五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。”因此,通常行为人在税务机关下达追缴通知后,补缴了税款,受到了行政处罚,原则上就可以不按照犯罪来处理。所以如果行为人偷税数额占比较大、次数较多、频率较高而触发逃税罪,也存在无法适用上述豁免条款而面临被刑事处罚的危险。


此外,签订阴阳合同同样存在民事法律风险,最为常见的即为合同一方当事人借此违约或者逃避履行合同义务,破坏交易安全。《民法典》第一百四十六条规定,行为人与相对人以虚假的意思表示实施的民事法律行为无效。以虚假的意思表示隐藏的民事法律行为的效力,依照有关法律规定处理。依据该条款规定,由于阳合同系双方当事人以虚假意思表示签订,故通常无效,针对阴合同的效力,实务中则有多种观点。部分法院认为“阴合同”因恶意串通,损害国家、集体或第三人利益而归于无效,部分法院认为“阴合同”因不存在法律行政法规规定的无效或可撤销事由而有效,还有法院认为“阴合同”为有效合同,而“阳合同”中与“阴合同”冲突的条款归于无效。可见,签订阴阳合同极易产生民事纠纷,且司法实务中异见纷呈,许多旷日持久的诉讼皆由此产生。


四、股权转让中的阴阳合同


在企业股权转让过程中,导致阴阳合同现象普遍出现的原因诸多,其主要目的都是为了规避法律规定,损害他人的利益。最常见的原因主要有两种:一是为了逃避国家税收,降低交易成本;二是为了迫使其他股东放弃优先购买权。


若出于逃避缴纳税款的目的,实务中通常双方签订的阳合同显示的转让价格非常低,如在上述鲍某逃税案中,被告人鲍某到税务局申报纳税时所持的虚假股权转让协议,涉案股份的转让价款在该份阳合同中仅显示为326万余元,而在当事人间实际履行的7000万元才是真实的股权转让价格。在这种情况下,阳合同既未承载合同当事人间真实的意思表示,且损害了国家的征税制度,系出于恶意串通、损害国家利益之目的,因此该阳合同显然无效;而实际转让价格为7000万元的股权转让协议,因真实的反映了双方转让股权的意思表示,且没有其他无效法定理由,故有效,但应当依据该合同内容重新办理工商登记或者补缴税收。遗憾的是,本案被告人为非法获利,采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报,不仅在明知应当纳税的前提下,逃避缴纳上千万的巨额税款,且在被税务机关发现、做出税务处理决定并催告后,仍拖延履行补缴税款、交纳罚金的义务,故难以适用刑法第二百零五条中的“豁免条款”,最终被定罪,且无法被认定为犯罪情节较轻而适用缓刑。


而若出于迫使公司的其他股东放弃优先购买权的而签订阴阳合同,情况又有所不同。根据公司法的规定,在有限责任公司股权转让过程中,如在同等条件下,公司股东享有对转让股权的优先购买权。在这种情况下,实务中通常双方签订的阳合同通常转让价格较高,出让方将价格虚高的阳合同提交给其他股东,使得其他股东不愿意或不能接受该价款从而放弃优先购买权。在此情况下,阳合同亦非当事人的真实意思表示,且侵害了其他股东的合法权利,亦因恶意串通、损害他人利益而归于无效。对于阴合同,其他股东于该合同生效后是否行使优先购买权,并不改变该合同的原有效力状态,若无法律瑕疵,应认为有效,针对侵犯股东优先购买权的行为应以其他方式予以救济。


五、这是查税暴风雨来临的明确信号


当“阴阳合同”不再作为个例出现,而成为民众耳熟能详的词汇,甚至成为某个行业的潜规则的时候,其危害性即上升到了社会层面,因为它侵害的不仅仅是社会对正常交易的信心,也践踏了人民对法律的忠诚与信仰。


在推进共同富裕和第三次分配的大背景下,对包括个人所得税在内的税收的征管必将越来越严格。而且当前税务机关的检查手段也在不断推陈出新、持续升级。金税四期将通过互联网将工商、公安、税务、社保、质监和国家统计局、银行等诸多行政管理部门互联互通,实现“大数据时代”万物可查。在以数管税的新阶段,资金等数据已经很难隐藏。可以预见,股权转让用阴阳合同逃税被追刑责只是暴风雨开始前的一个闪电,众多的逃避税者应该有刀俎即将加身的危机感。


阴阳合同生存空间将越来越小,以往的阴阳合同大概率会被“秋后算账”,当下再签订阴阳合同已“得不偿失”。合理节税不等于偷税逃税,必须在合法合规的前提下进行,而决不能铤而走险、明知故犯。


信号已经发出,大势已经明确,税务合规不可不做,早做比晚做好,合规也不必然意味着税负上升,在合规的同时做税务优化,排雷与减负同时做,是值得推荐的思路。



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